El régimen de neutralidad fiscal regulado en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014 de Impuesto sobre Sociedades, es aquel que buscan aplicar todas las empresas, al realizar operaciones de reestructuración, para poder acogerse al beneficio fiscal que ofrece, el diferimiento, es decir posponer o retrasar la tributación en el tiempo, pero no eliminarla.
No obstante, su aplicación se encuentra impedida en mayor medida por numerosos errores o problemas, en la mayoría de los casos meramente interpretativos, siendo el propio contribuyente quien tiene que calificar los hechos realizados, identificar las reglas aplicables, interpretarlas y aplicarlas. Uno de los obstáculos, es la concurrencia de motivo económico válido para realizar la operación.
El motivo económico válido se trata de la cláusula antiabuso que pretende cumplir el espíritu de este régimen, que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reestructuración, teniendo la fiscalidad un papel neutral en estas operaciones. Existe numerosa doctrina y jurisprudencia en nuestro ordenamiento que determina que la expresión “principalmente con fines de fraude o evasión fiscal” debe entenderse como que dichos fines se pueden producir cuando la operación se realiza sin un motivo económico válido. Por tanto, se puede entender, que no habrá motivo económico cuando el fin (o uno de los fines) sea el fraude o la evasión fiscal.
Se trata de un término el cual no tiene definición normativa específica en nuestro Derecho tributario interno, si bien es cierto que, en la normativa de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, se hacen múltiples referencias a este concepto en ningún momento el Legislador entra a definirlo.
La raíz del concepto de motivo económico válido se encuentra en el abuso de derecho, es el Tribunal de Justicia de la Unión Europea (en adelante TJUE) el que estableció esta interpretación más amplia, es decir no reducirlo únicamente a la búsqueda de una ventaja fiscal, determinando que lo que resulta ilegítimo son aquellas situaciones abusivas, en las que se crean artificialmente las condiciones necesarias para la obtención de una ventaja fiscal. Concluye el TJUE que la decisión final queda en sede del juez nacional y por tanto se analizará caso por caso, para determinar si la operación tiene un objetivo exclusivamente fiscal o si existen motivos económicos válidos.
El pasado 27 de julio de 2023, la Dirección General de Tributos (en adelante DGT), establece en su consulta vinculante V2214-23, que, si no hay motivo económico válido en una operación de reestructuración, la regularización se debe limitar a eliminar únicamente la ventaja indebidamente obtenida y esa ventaja no puede ser el propio diferimiento. Así, la DGT excluye que se inadmita el diferimiento propio del régimen de neutralidad fiscal, interpretación que sostuvo la Administración en muchas comprobaciones con lo que se hacían tributar todas las plusvalías que con la aplicación del régimen de neutralidad se habían diferido.
La DGT trae a colación en su consulta la Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en el asunto Europark (asunto C-14/16), de 8 de marzo de 2017 (entre otras), en el sentido de que no se puede recurrir a una presunción general de fraude fiscal, si no que la ausencia de motivo económico válido se debe probar tras un examen global de dicha operación y no privar de forma automática de la ventaja fiscal. Puesto que la ventaja fiscal prohibida no es el diferimiento fiscal el cual está “ínsito” en el propio régimen del diferimiento. La Sentencia del Tribunal Supremo 463/2021 de 31 de marzo de 2021, también citada por la DGT, aclara que no basta para presumir la no concurrencia económico válido, el hecho de que el objetivo no sea la racionalización y reestructuración de la actividad, si no que caben otros objetivos mientras que hagan posible la continuidad y desarrollo de la actividad empresarial.
En cuanto a la ausencia del motivo económico válido, una vez realizado un examen global de la operación en el curso de actuaciones de comprobación e investigación, se podrá regularizar cuando se acredite que el objetivo principal o uno de los principales es el fraude fiscal. En la regularización se procederá a la eliminación de la ventaja fiscal perseguida pero NO el diferimiento de la tributación de las rentas generadas, el cual es inherente al propio régimen. A este respecto, la identificación de una ventaja fiscal perseguida es una cuestión de hecho que deberán ser probadas por los órganos competentes en materia de comprobación e investigación, atendiendo a las circunstancias de cada caso concreto.
Por tanto, lo dictado en la consulta de la DGT es, un argumento de peso para atacar el procedimiento habitual de regularización, el cual conllevaba la inaplicación total del régimen de neutralidad. Según esto, se debía entonces aplicar el régimen general a la operación de reestructuración, con lo que se hacían tributar todas las plusvalías que se habían diferido. Será importante tener muy presente este cambio de criterio en las futuras comprobaciones de la aplicación de este régimen fiscal especial por parte de la Administración Tributaria
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Equipo Fiscal O&C.
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