COMPENSACIÓN DE BASES IMPONIBLES NEGATIVAS COMO DERECHO TRIBUTARIO

17 diciembre 2021

 

El Impuesto sobre Sociedades, en adelante (IS), es un tributo que grava la renta de las entidades que tengan su residencia en territorio español, con carácter general, por ende, afecta a multitud de mercantiles.

Uno de los aspectos que más interesa a los contribuyentes de este impuesto es la compensación de bases imponibles negativas, en adelante (BINs), recogidas en el artículo 26 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, en adelante (LIS). En este artículo, en líneas generales, el legislador permite la compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores que hayan sido objeto de liquidación o autoliquidación, con las rentas positivas que se obtengan en los ejercicios siguientes, con una serie de limitaciones cuantitativas y exclusiones, sin limitación en el tiempo.

En la práctica, la declaración del IS se realiza mediante autoliquidación presentada en el plazo reglamentario, esto es en los 25 días naturales siguientes a los 6 meses posteriores a la conclusión del período impositivo. Es decir, hasta el 25 de julio para las entidades que coincida su período impositivo con el año natural.

La controversia objeto de análisis radica en la determinación de si nos encontramos ante una opción o un derecho tributario para el contribuyente, ya que el tratamiento fiscal en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en adelante (LGT), es muy distinto en cuanto a la rectificación mediante autoliquidación extemporánea.

El Tribunal Económico Administrativo Central, en sus Resoluciones de 4 de abril de 2017, RG 1510/2013, y de 22 de septiembre de 2021, RG 25/2020, ha considerado que esta posibilidad del contribuyente se trata de una “opción tributaria” a todos los efectos, teniendo que ejercitar o renunciar dicha “opción” mediante una liquidación dentro del plazo reglamentario establecido para su declaración.

Ambas Resoluciones se fundamentan en el artículo 119.3 LGT que establece que “las opciones que se deban ejercitar, solicitar o renunciar con la presentación de una declaración no podrán rectificarse con posterioridad a ese momento, salvo que se presente en el período reglamentario de declaración”.

Esta interpretación del TEAC, excluye todos los casos en que se pretendan aplicar BINs mediante autoliquidación extemporánea, es decir, una vez finalizado el plazo reglamentario. Interpretación que llama la atención, teniendo en cuenta que la LGT, en su artículo 120.3, recoge la rectificación de las autoliquidaciones siempre que el obligado tributario considere que una autoliquidación ha perjudicado sus intereses legítimos, es decir, permite la rectificación, una vez finalizado el plazo reglamentario.

La Resolución del TEAC de 4 de abril de 2017, ha sido el criterio aplicado por la Administración hasta la publicación de la reciente Sentencia del Tribunal Supremo 1404/2021 de 30 de noviembre de 2021.

El criterio del TEAC fue por primera vez anulado por la Sentencia de la Audiencia Nacional, de 11 de diciembre de 2020, recurso 439/2017. Su interpretación se basa en que una autoliquidación es susceptible de ser rectificada a través del cauce establecido en el artículo 120.3 LGT “Cuando un obligado tributario considere que una autoliquidación ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos, podrá instar la rectificación de dicha autoliquidación de acuerdo con el procedimiento que se regule reglamentariamente”.

La anulación del criterio ha adquirido firmeza con la reciente Sentencia del Tribunal Supremo 1404/2021 de 30 de noviembre de 2021, fijando como doctrina que los contribuyentes del IS tienen derecho a la compensación de las BINs, aun cuando la autoliquidación se presente de manera extemporánea, sin que la decisión de aplicar dicho derecho constituya una opción tributaria del artículo 119.3 LGT.

El Supremo ha basado su Sentencia en varios puntos clave:

  • El concepto de “opción tributaria” no está definido de forma expresa en la LGT ni en ninguno de sus Reglamentos de desarrollo.
  • No se trata de una “opción tributaria” cuando el contribuyente ejerza un derecho autónomo contemplado en la normativa tributaria (art. 120.3 LGT), sin alternativas regulatorias diferentes y excluyentes.
  • El ejercicio de toda “opción tributaria” debe ser inequívoco, bien sea de forma expresa o tácita.
  • Compensación de BINs sirve al principio de capacidad económica del artículo 34 CE, siendo un medio que garantiza el gravamen de obtención de renta conforme a la capacidad económica de la entidad.

En definitiva, la compensación de BIN es un derecho autónomo que el contribuyente podrá ejercer o no, o incluso renunciar a él, y como tal derecho no admite restricción alguna, si no es a través de causas previstas en la ley, no siendo posible impedir por vía interpretativa el ejercicio de un derecho a través de una declaración extemporánea y la compensación de BIN se configura como un derecho preexistente a la propia autoliquidación y no resulta posible anudar a la presentación extemporánea de una declaración, la prohibición de ejercitar los derechos que el ordenamiento tributario reconoce a los obligados tributarios.

Este fallo supone un importante balón de oxígeno para las empresas, así como un respaldo a su planificación fiscal en un momento en el que acumulan muchas de estas bases, abriendo la puerta a posibles reclamaciones en función de las circunstancias de cada caso concreto.

Desde ORTEGO Y CAMENO ABOGADOS quedamos enteramente a su disposición para clarificarle cualquier cuestión que considere oportuna.

 

Equipo O&C.

 

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