CONSULTA V2390-23: LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS ACLARA LOS REQUISITOS PARA LA APLICACIÓN DE LA EXENCIÓN POR EMPRESA FAMILIAR

Las empresas familiares son aquellas empresas privadas que buscan preservar la riqueza familiar con intención de que sea heredada por las futuras generaciones.

Estas empresas, en muchas ocasiones son grandes patrimonios, que buscan aplicar los beneficios fiscales que ofrece la ley en cuanto a su tributación en el Impuesto sobre Patrimonio (en adelante IP) y por consiguiente en el Impuesto Temporal de Solidaridad de Grandes Fortunas (ITSGF), en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (en adelante ISD) y en el Impuesto sobre la Renta de las Persona físicas (IRPF).

En concreto, el beneficio fiscal del que hablamos, es la exención de las participaciones en el Impuesto de Patrimonio regulada en el artículo 4.Ocho. Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio (en adelante LIP). Al mencionado artículo se remite también la Ley 29/1987, de 18 de diciembre del Impuesto sobre sucesiones y donaciones en su artículo 20.6, estableciendo que se aplica también esta exención en los casos de donación de participaciones de la empresa familiar en favor del cónyuge, descendientes o adoptados.

La LIP establece, en síntesis, los siguientes requisitos para poder aplicar la exención:

  • Porcentaje de participación en el capital social a nivel individual (5%) o a nivel del grupo familiar (20%) conjuntamente con el cónyuge, ascendientes o descendientes hasta segundo grado en el caso del Impuesto sobre el Patrimonio o de tercer grado en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
  • Las retribuciones recibidas de la empresa familiar deben suponer la principal fuente de renta, entendiéndose que se cumple este requisito cuando supera el 50% de los rendimientos del trabajo y actividades económicas. Además, el sujeto pasivo debe ejercer funciones de dirección en la entidad.
  • La entidad debe desarrollar una actividad económica. Existe una regulación específica para las entidades cuya actividad principal sea el arrendamiento de inmuebles (deben contar al menos con una persona contratada) y las sociedades “holding” (que ostenten participaciones superiores al 5% en otras entidades y cuenten con medios para la gestión de las participaciones).

La Dirección General de Tributos (en adelante DGT) ha interpretado en numerosas ocasiones los requisitos mencionados anteriormente, y esta vez en su Consulta Vinculante de la DGT V2390-23 de 5 de septiembre de 2023, matiza de nuevo los requisitos necesarios para poder aplicar la exención.

Este nuevo pronunciamiento, ha generado una gran controversia entre los expertos en la materia, pues se ha interpretado que la DGT impone cada vez requisitos más restrictivos para acceder a la exención. De tal manera que, tras la publicación de la mencionada consulta, muchos han llegado a la conclusión de que no se permite acceder a la exención fiscal en aquellos casos en los que el trabajo y/o labores de dirección y la pertinente remuneración recaen en algún familiar que no posee participación en la empresa familiar.

No obstante, lo que aclara la consulta objeto de este estudio, es la diferencia entre los supuestos de participación individual del 5% y participación conjunta cuando el 20% lo ostenta el grupo familiar. Así la DGT matiza que en ambos supuestos la exigencia de ejercer funciones de dirección es distinta:

  • En el caso de participación individual del 5%, siendo ésta sola o con el porcentaje que puedan tener otros miembros del grupo familiar, insuficiente para alcanzar la participación conjunta del 20%. En estos casos sí aclara la DGT que si la persona con participación no ejerce funciones de dirección no se podrá aplicar la exención.
  • En el caso de que una persona alcance el 20% o varias personas del grupo familiar alcancen conjuntamente el 20% (incluso cuando alguna de ellas de forma individual no tiene participación de al menos 5%), en estos casos, podrá aplicarse la exención fiscal cuando otro miembro no partícipe del grupo realice las funciones de dirección y siempre que concurran el resto de los requisitos establecidos.

Se puede concluir, que la DGT lo que pretende, es que, cuando se trate de participaciones individuales, debe ir ligada la tenencia de participación con el ejercicio de funciones de dirección, como requisito para aplicar la exención de empresa familiar, no siendo así en el caso de participación conjunta del 20%. Esto ya fue refrendado por el Tribunal Supremo en su sentencia n.º 1776/2016, de 14 de julio.

Por tanto, la consulta de la DGT V2390-23, no modifica su criterio si no que hace distinción de los dos supuestos mencionados anteriormente. La actividad interpretativa que, en este caso, realiza la Dirección General de Tributos, si bien es cierto que acaba con la indeterminación de las leyes, decidiendo si un determinado caso se incluye dentro del ámbito de aplicación de la norma; podría suponer una incertidumbre e inseguridad jurídica que tiene grandes consecuencias negativas. Por lo que, sería deseable que cuando vaya a cambiar la DGT de criterio lo indique claramente, véase la DGT V2855-23, de 24 de octubre de 2023, donde muchos fiscalistas han interpretado un cambio de criterio que pensamos no se debería dar conforme a la jurisprudencia del Tribunal Supremo.

Habrá que estar atentos a los nuevos pronunciamientos de la DGT a este respecto, para poder asegurarnos una correcta y debida aplicación de los beneficios fiscales que la ley ofrece, y dentro de esta indeterminación legislativa e inseguridad jurídica, evitemos en mayor medida, posibles problemas con Hacienda.

Desde ORTEGO Y CAMENO ABOGADOS quedamos enteramente a su disposición para clarificarle cualquier cuestión que considere oportuna.

 

Equipo Fiscal O&C.

 

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